Esta emenda constitucional altera os incisos VII e VIII do § 2º do artigo 155 da Constituição Federal, quanto à sistemática de cobrança do ICMS nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado. O ICMS passará a ser recolhido em favor da Unidade da Federação de destino. Anteriormente, o ICMS era recolhido integralmente no Estado de origem da operação.
A nova regra passa a valer a partir de 01/01/2016. A alteração será efetivada gradativamente, conforme previsto no artigo 99 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (acrescentado por esta emenda), da seguinte forma:
| Ano | UF Origem | UF destino |
| 2016 | 60% | 40% |
| 2017 | 40% | 60% |
| 2018 | 20% | 80% |
| A partir de 2019 | – | 100% |
Foi disponibilizada a Nota Técnica 2015/003, que altera o leiaute da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) para receber a informação do ICMS devido para a Unidade da Federação do destinatário, nas operações interestaduais de venda para consumidor final, atendendo as definições da Emenda Constitucional n° 87/2015, bem como atender à necessidade de identificar o Código Especificador da Substituição Tributária (CEST), nos termos do Convênio ICMS 92/2015.
Com as alterações, foi criado um novo grupo de informações no item para identificar a partilha do ICMS nos termos da Emenda Constitucional n° 87/2015. Também haverá alteração no campo Total da Nota e nas regras de validação da NF-e.
Tributação na origem
Com a alteração do texto do inciso VII do § 2° do artigo 155 da Constituição Federal, nas operações interestaduais destinadas a não contribuintes do ICMS, deverá ser aplicada a alíquota interestadual cabível.
As alíquotas interestaduais, previstas nas Resoluções do Senado Federal n° 22/89 e 13/2012, são as seguintes:
- a) 4%, em relação às mercadorias importadas ou com Conteúdo de Importação superior a 40%;
- b) 7%, nas operações originárias dos Estados das regiões Sul e Sudeste (exceto o Estado do Espírito Santo) com destino a Estados das regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Estado do Espírito Santo (ressalvado o disposto na alínea “a”, logo acima);
- c) 12%, nas demais operações.
Operações e prestações contempladas
Insta salientar que tanto a imprensa quanto o Senado Federal fizeram referência expressa, ao mencionar as alterações decorrentes da Emenda Constitucional n° 87/2015, ao comércio eletrônico.
Ocorre, no entanto, que o texto da Emenda Constitucional n° 87/2015 em nenhum momento versa acerca de comércio eletrônico ou de operações não presenciais. O texto refere-se a operações interestaduais destinadas a não contribuintes de maneira genérica.
Até mesmo pela origem dos fatos que ocasionaram a edição da Emenda Constitucional n° 87/2015, e considerando ainda as declarações do poder constituinte e da imprensa, é possível a presunção de sua aplicabilidade somente em relação às operações não presenciais.
O mais adequado, no caso em questão, não é a realização de presunções ou de intenções nas entrelinhas, mas sim a indicação da amplitude das regras de forma expressa, o que não ocorreu, no caso presente (salvo no caso em que se pretenda, realmente, ampliar tal regramento a todas as operações).
Assim sendo, tendo em vista o texto da Emenda Constitucional, a conclusão a que se chega é que a alíquota interestadual aplica-se a qualquer operação destinada a não contribuinte.
O Convênio ICMS 93/2015, por sua vez, faz referência genérica às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada.
Tributação no destino
Tendo em vista as alterações dadas pela Emenda Constitucional n° 87/2015, passará a ser pago à Unidade da Federação de destino o valor do ICMS correspondente ao diferencial de alíquotas, considerando-se para tanto a alíquota interna da Unidade da Federação de destino, em contraponto à alíquota interestadual aplicável à operação, que será de 4%, 7% ou 12%.
Embora, até a presente data, não tenha sido alterado o texto da Lei Complementar nº 87/96, no que se refere à incidência do ICMS e ao momento de ocorrência do fato gerador, a maioria das Unidades da Federação que regulamentaram o assunto já disciplinaram o tema.
Portanto, considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento da saída do estabelecimento onde se encontrem os bens, no caso de operações iniciadas em outro Estado que os destinem a consumidor final não contribuinte do imposto. Especificamente em relação às prestações de serviço, considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento da prestação de serviço por contribuinte localizado em outra unidade da Federação, para consumidor final não contribuinte.
Cálculo
O ICMS é um imposto cujo cálculo é efetuado “por dentro”. Isto significa que, no valor cobrado pela operação, deverá estar embutido o valor do imposto. Tal regra é decorrente do disposto no artigo 13, § 1°, inciso I, da Lei Complementar n° 87/96.
O Convênio ICMS 93/2015, ao dispor quanto à base de cálculo para fins do recolhimento de parte do imposto em favor da Unidade da Federação de destino, a define como o valor da operação ou o preço do serviço, fazendo referência expressa ao § 1° do artigo 13 da LC n° 87/96, citado acima:
Cláusula segunda Nas operações e prestações de serviço de que trata este convênio, o contribuinte que as realizar deve:
I – se remetente do bem:
- a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na operação;
(…)
II – se prestador de serviço:
- a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na prestação;
(…)
- 1° A base de cálculo do imposto de que tratam os incisos I e II do caput é o valor da operação ou o preço do serviço, observado o disposto no § 1° do art. 13 da Lei Complementar n° 87, de 13 de setembro de 1996.
Tendo em vista as alterações dadas pelo Convênio ICMS 152/2015, a base de cálculo tanto do ICMS devido para o Estado de origem quanto para o Estado de destino é única, e corresponde ao valor da operação ou o preço do serviço.
Assim sendo, para a inclusão do imposto em sua própria base de cálculo, deve-se utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na operação.
Desta forma, se, por exemplo, determinada mercadoria se sujeita à alíquota de 18%, e o valor da referida mercadoria é R$ 100,00, conclui-se que, nesse valor (R$ 100,00), já se encontra embutido o valor do ICMS devido na operação (R$ 100,00 x 18% = R$ 18,00).
O valor de tal mercadoria antes da inclusão do imposto em sua base de cálculo é de R$ 82,00 (R$ 100,00 – R$ 18,00). Para a inclusão do imposto na base de cálculo, deve-se dividir o valor de partida por 1 (um) menos a alíquota aplicável à operação.
Ex. R$ 82,00 / (1-0,18) = 100,00
Abaixo segue exemplo do calculo do DIFA em um exemplo de venda de mercadoria de Santa Catarina para consumidor final não contribuinte do imposto em São Paulo
| Simulação | ||
| Mercadoria importada ou com Conteúdo de Importação superior a 40%? | Não | |
| Estado Origem | SC | |
| Estado Destino | SP | |
| Valor da Mercadoria | R$ 1.000,00 | |
| Alíquota interna aplicável na Unidade da Federação de destino | 18% | |
| Fundo de Combate à Pobreza | 2% | |
| Data de realização da operação (ano) | 2016 | |
| Base de cálculo – UF de origem | R$ 1.000,00 | |
| Valor do ICMS – UF de origem | R$ 120,00 | |
| Base de cálculo do diferencial do ICMS – UF de destino | R$ 1.000,00 | |
| Valor do diferencial do ICMS – UF de origem (período de transição) (60% sobre o diferencial de R$ 60,00) | R$ 36,00 | |
| Valor do diferencial do ICMS – UF de destino (40% sobre o diferencial R$ 60,00) | R$ 24,00 | |
| Valor do Fundo de Combate à Pobreza | R$ 20,00 | |
Fundo de Combate a Pobreza
Em algumas Unidades da Federação, é cobrado um adicional de até dois pontos percentuais na alíquota de ICMS em relação a determinadas mercadorias, com destinação específica para o Fundo de Combate e Erradicação da Pobreza, conforme autorizado pelo artigo 82, § 1°, do ADCT da Constituição Federal.
Em tais casos, deverá ser considerado o adicional para fins do cálculo do imposto a recolher em favor da Unidade da Federação de destino. O adicional deve ser recolhido integralmente para a Unidade da Federação de destino.
O Convênio ICMS 93/2015 faz referência expressa a esta situação nos §§ 4° e 5° da cláusula segunda, bem como no § 2° da cláusula décima.
Há previsão de cobrança do Fundo de Combate e Erradicação da Pobreza ou similares nas seguintes Unidades da Federação:
| Unidade da Federação | Percentual do FCEP | Base legal |
| Acre | – | – |
| Alagoas | De 1% a 2% | Lei n° 6.558/2004 |
| Amapá | – | – |
| Amazonas | – | – |
| Bahia | 2% | Lei nº 7.988/2001 |
| Ceará | 2% | Lei Complementar nº 37/2003 |
| Distrito Federal | 2% | Lei nº 4.220/2008 |
| Espírito Santo | 2% | Lei Complementar nº 336/2005 |
| Goiás | 2% e 5% | Lei nº 14.469/2003 |
| Maranhão | 2% | Lei nº 8.205/2004 |
| Mato Grosso | 2% | Lei Complementar nº 144/2003 |
| Mato Grosso do Sul | 2% | Lei nº 3.337/2006 |
| Minas Gerais | 2% | Lei nº 19.978/2011 |
| Pará | – | – |
| Paraíba | 2% | Lei nº 7.611/2004 |
| Paraná | 2% | Lei nº 18.573/2015 |
| Pernambuco | 2% | Lei nº 12.523/2003 |
| Piauí | 2% | Lei n° 5.622/2006 |
| Rio de Janeiro | De 1% a 5% | Lei nº 4.056/2002 |
| Rio Grande do Norte | 2% | Lei Complementar nº 261/2003 |
| Rio Grande do Sul | 2% | Lei nº 14.742/2015 |
| Rondônia | 2% | Lei Complementar n° 842/2015 |
| Roraima | – | – |
| Santa Catarina | – | – |
| Sergipe | 2% | Lei nº 4.731/2002 |
| São Paulo | 2% | Lei n° 16.006/2015 |
| Tocantins | 2% | Lei nº 3.015/2015 |
Tabela 1: Relação de estados e percentuais do Fundo de Combate a Pobreza.
Recolhimento
| A responsabilidade pelo recolhimento do ICMS correspondente ao diferencial de alíquotas, em favor da Unidade da Federação de destino, foi atribuída expressamente ao remetente, em se tratando de operações destinadas a não contribuintes.
O assunto encontra-se disciplinado no artigo 155, § 2°, inciso VIII, alínea “b”, da Constituição Federal, em sua nova redação dada pela Emenda Constitucional n° 87/2015. Segundo a cláusula quarta do Convênio ICMS 93/2015, o recolhimento deve ser efetuado por meio da Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais (GNRE) ou outro documento de arrecadação, de acordo com a legislação da unidade federada de destino, por ocasião da saída do bem ou do início da prestação de serviço, em relação a cada operação ou prestação. O documento de arrecadação deve mencionar o número do respectivo documento fiscal e acompanhar o trânsito do bem ou a prestação do serviço. O Ajuste SINIEF 11/2015 alterou o Convênio SINIEF 06/89, acrescentando os códigos de receita da Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais On-Line (GNRE On-Line), para fins de recolhimento do ICMS devido nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte, em decorrência da Emenda Constitucional n° 87/2015, e ao ICMS destinado ao Fundo Estadual de Combate à Pobreza:
Inscrição auxiliar do substituto tributário A cláusula quinta do Convênio ICMS 93/2015 indica que, a critério da Unidade Federada de destino e conforme dispuser a sua legislação tributária, pode ser exigida ou concedida ao contribuinte localizado na unidade federada de origem inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS – ficando dispensado de nova inscrição estadual ou distrital o contribuinte que já possua inscrição na condição de substituto tributário na Unidade Federada de destino. Possuindo a inscrição como substituto, o contribuinte deve efetuar o recolhimento até o décimo quinto dia do mês subsequente à saída do bem ou ao início da prestação de serviço. A inadimplência do contribuinte inscrito em relação ao imposto devido ou a irregularidade de sua inscrição estadual ou distrital faculta à unidade federada de destino exigir que o imposto seja recolhido antecipadamente. |
Pontos a serem observados:
- Venda a consumidor final não contribuinte do ICMS;
- Início da operação ocorre em um estado e finaliza em outro estado;
- Considerar com base de calculo o valor da mercadoria ou serviço já incluído o valor do ICMS;
- Considerar a diferença da alíquota interestadual e a alíquota interna do estado de destino da mercadoria ou serviço;
- Respeitar o rateio correspondente ao ano da operação (2016 será de 40% para o estado de destino e 60% para o estado de origem da mercadoria).
- Considerar na emissão da nota fiscal eletrônica quanto ao código da venda presencial e venda não presencial de acordo com a nota técnica 2015.003
- O Recolhimento deverá ser por operação. Caso a empresa possua Inscrição Estadual no Estado de Destino, poderá recolher o valor por apuração, com o recolhimento ocorrendo no dia 15 do mês subsequente ao mês da operação.
Obs.:
- A Fenabrave/Sincodiv-SC está em contato direto com a Secretaria da Fazenda do Estado de SC para esclarecer muitas dúvidas que ainda nem a própria SEFAZ sabe responder. Estamos também utilizando a CAF – Central de Atendimento Fazendário para elucidar dúvidas pontuais e não descartamos a possibilidade de entrarmos com uma consulta ao COAF em nome de todas as concessionárias filiadas ao Sincodiv-SC.
- Sempre que tivermos novidade sobre este assunto voltaremos a informar a toda a rede.
- Tendo dúvidas sobre este processo, você poderá entrar em contato por e-mail com o Coordenador da Comissão de Contabilistas da Fenabrave-SC através do e_mail infocontabil@fenabravesc.com.br
José Luiz Vailatti
Coordenador da Comissão de Contábilista da Fenabrave/Sincodiv-SC
REFERÊNCIAS
LEGISLAÇÃO NACIONAL
Emenda Constitucional nº 87/2015
Convênio ICMS 93/2015
Ajuste SINIEF 05/2015
Ajuste SINIEF 06/2015
Ajuste SINIEF 12/2015
Ato COTEPE/ICMS 44/2015
LEGISLAÇÃO ESTADUAL
Decreto Estadual nº 549 de 2015
NOTAS TÉCNICAS
NF-e – Nota Técnica 2015.003 – v1.40
CT-e – Nota Técnica 2015.003
